APLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA INSIGNIFICÂNCIA NOS CASOS DE CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA
APPLICABILITY OF THE PRINCIPLE OF INSIGNIFICANCE IN THE CASES OF CRIMES AGAINST THE TAX ORDER
RESUMO: O presente artigo tem o enfoque a um conhecimento mais significativo sobre as questões penais voltadas ao direito tributário. O Código Tributário Nacional regula todo o sistema tributário do Brasil, entretanto há uma lei específica que regulamenta todos os crimes contra a ordem tributária, qual seja Lei n. 8.137/90, que define os crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações de consumo, bem como outras providências. Isto posto, verificar-se-á em quais crimes e em qual dimensão pode-se aplicar o princípio da insignificância. Para o artigo a ser realizado serão utilizadas pesquisas bibliográficas e pesquisas documentais, por tratar-se de uma pesquisa exploratória. Em síntese o artigo irá demonstrar em quais situações é possível aplicar o princípio da insignificância, pois há a alternativa da aplicabilidade do princípio da insignificância em determinados casos de crimes decorrentes da tributação brasileira, tais casos que serão explorados neste artigo.
Palavras-chave: Princípio. Insignificância. Crime.
ABSTRACT: The present article focuses on a more meaningful knowledge about criminal issues related to tax law. The National Tax Code regulates the entire tax system of Brazil, however there is a specific law that regulates all crimes against the tax order, namely Law n. 8.137/90, which defines crimes against tax, economic and consumer relations, as well as other measures. This will be verified in which crimes and in what dimension can be applied the principle of insignificance. For the article to be carried out will be used bibliographical research and documentary research, because it is an exploratory research. In summary, the article will demonstrate in which situations it is possible to apply the principle of insignificance, since there is the alternative of the applicability of the principle of insignificance in certain cases of crimes arising from Brazilian taxation, such cases that will be explored in this article.
Key-words: Principle. Insignificance. Crime.
INTRODUÇÃO:
Este artigo tem sua essência voltada ao conhecimento mais profundo sobre as questões penais que podem e devem aplicadas ao direito tributário, bem como, casos em que as teses penais devem ser desconsideradas no âmbito tributário diante do propósito do princípio da insignificância. Este artigo trata-se de uma pesquisa exploratória sendo que a metodologia aplicada nele será de pesquisas bibliográficas e pesquisas documentais.
Inicialmente pretende brevemente conceituar direito tributário, destacar os princípios do direito tributário, tais quais, legalidade, anterioridade, irretroatividade, vedação ao confisco, especialmente o princípio da insignificância.
Exposição dos tipos de sanções penais previstos em lei e suas consequências, bem como, se estas penalidades tem de alguma forma, como serem irrelevantes ao ponto de ser aplicado o princípio da insignificância para valer-se das excludentes de ilicitude.
Busca também conceituar crime tributário, bem como, expor os aspectos gerais dos crimes contra a ordem tributária, elencar as modalidades de crimes tributários, e por fim, demonstrar os casos em que é possível aplicar o princípio da insignificância nas infrações penais tributárias, conforme a jurisprudência atualmente dominante.
DIREITO TRIBUTÁRIO E OS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS QUE LIMITAM AS LEIS REFERENTE ÀS SANÇÕES TRIBUTÁRIAS NO ÂMBITO PENAL
CONCEITO DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Considerando a complexidade da matéria, ora direito tributário, é de grande valia expor a percepção, acerca do conceito de direito tributário de forma mais sucinta, segundo a visão de FABRETTI (2014, p. 18) “Pode-se, portanto, definir Direito Tributário como o conjunto de princípios e normas jurídicas que regem as relações jurídicas entre o Estado e o Particular, relativas à instituição e arrecadação dos tributos.”.
O doutrinador SABBAG (2011, p. 39) salienta o seguinte acerca do Direito Tributário “Com efeito, o Direito Tributário é a representação positivada da ciência jurídica que abarca o conjunto de normas e princípios jurídicos, reguladores das relações intersubjetivas na obrigação tributária, cujos elementos são as partes, a prestação e o vínculo jurídico”.
Utilizando-se dos ensinamento do doutrinador supracitado (2011, p.39) pode-se extrair “Segundo o entendimento de Hugo de Brito Machado, o Direito Tributário é o “ramo do direito que se ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributárias de qualquer espécie, limitando o poder de tributar e proteger o cidadão contra os abusos desse poder.””.
Ainda em consulta a doutrina de SABBAG (2011, p. 39) ele fez comentário acerca desta temática com base no estudo de Luciano Amaro “À luz do que preleciona Luciano Amaro, o Direito Tributário “é a disciplina jurídica dos tributos, com que se abrange todo o conjunto de princípios e normas reguladores de criação, fiscalização e arrecadação das prestações de natureza tributária.””.
É importante definir o conceito de tributo, para isso MACHADO (2008, p. 118), (itálico do autor) colabora “Do que foi dito já podemos extrair um conceito de tributo: uma prestação pecuniária compulsória que não constitui sanção de ato ilícito nem contraprestação específica pelo uso voluntário de bens ou serviços [...]”.
O que é tributo em si, o Código Tributário Nacional traz em seu art. 3° a seguinte definição “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.” e no art. 5° do mesmo código é descrito quais são os tributos, veja “Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.”.
A Constituição da República Federativa do Brasil mantém-se com o mesmo leque de tributos, aderindo a teoria tripartida, observa-se pelo seu art. 145:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
Entretanto com tantas discussões acerca do tema, a doutrina e a jurisprudência vêm a muito tempo considerando outros dois institutos como tributo, ROCHA (2017, p. 67), (grifo do autor) ensina “Entretanto, a doutrina majoritária tende a aceitar várias espécies tributárias, estendendo o conceito, também, para os empréstimos compulsórios e para as contribuições lato sensu, tipos não previstos no CTN, mas arrolados na Constituição Federal. [...]”.
Há grande discussão entre os doutrinadores acerca da classificação dos tributos, porém não é o foco deste artigo. O entendimento majoritário se tem por cinco éspecies de tributos, quais sejam impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições especiais e empréstimos compulsórios.
PRINCÍPIOS DO DIREITO TRIBUTÁRIO
Como na própria definição de direito tributário fora mencionado que é um conjunto de princípios e normas que organizam o sistema tributário nacional é de grande valia ressaltar a importância do princípio de modo geral, pois violar um princípio é tão gravoso ou até pior que violar uma norma.
O doutrinador BARROSO adentra aos princípios constitucionais, observa-se seu entendimento:
Os princípios – notadamente os princípios constitucionais – são a porta pela qual os valores passam do plano ético para o mundo jurídico. Em sua trajetória ascendente, os princípios deixaram de ser fonte secundária e subsidiária do Direito para serem alçados ao centro do sistema jurídico. De lá irradiam-se por todo o ordenamento, influenciando a interpretação e a aplicação das normas jurídicas em geral e permitindo a leitura moral do Direito. (2010, p. 204-205).
BARROSO dá enfoque ao princípio como algo supremo, que está além do que dispõe as leis, transformando-o em fonte primária e que cada princípio deve ser analisado de forma distinta e adequada a cada ramo do direito, não apenas em matéria tributária, o princípio deve ser observado antes da imposição e punições das leis.
BONAVIDES traduz o conceito de princípio de uma forma mais filosófica, entretanto não menos enriquecedora vide:
No plano jurídico, eles funcionam como referencial geral para o interprete, como um farol que ilumina os caminhos a serem percorridos. De fato, são os princípios que dão identidade ideológica e ética ao sistema jurídico, apontando objetivos e caminhos. Em razão desses mesmos atributos, dão unidade ao ordenamento, permitindo articular valores e fins comuns. Ademais o seu conteúdo aberto permite a atuação integrativa e construtiva do intérprete, capacitando-o a produzir a melhor solução para o caso concreto, assim realizando o ideal de justiça. (2010, p. 210).
ROCHA corrobora com o conceito e destaca a importância dos princípios:
Os princípios são mais abstratos que as normas escritas e, por isso, podem ter seu conteúdo diminuído ou aumentado pela interpretação, o que facilita sua adequação às modificações sociais. Mas, assim como aquelas, possuem força normativa emanada da própria Constituição, e as cominações que lhes forem contrárias devem ser declaradas inconstitucionais. (2017, p. 90).
Nota-se a importância que os princípios têm para o mundo jurídico, eles dão norte as decisões, às instituições de leis, portarias e afins, para que qualquer coisa do direito seja movimentada deve-se observar e respeitar os princípios, tantos os gerais constitucionais quanto os específicos de cada área, para que haja validade.
Princípio da legalidade
O princípio da legalidade nada mais é a exigência de uma lei, veja bem, lei, não se fala em decreto, portaria, entre outros mecanismos de imposições jurídicas, que deve ser cumprida, no caso da falta de uma lei, a pessoa não será obrigada a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, a Constituição da República Federativa do Brasil na Seção II Das Limitações do Poder de Tributar assegura em seu art. 150, I o seguinte “Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;”.
Entretanto não apenas em seção própria do Direito Tributário, mas também é assegurado pela Carga Maior em seu art. 5°, II, observa-se o texto:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
II - ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei;
Além da Constituição da República Federativa do Brasil proteger o princípio da legalidade o próprio Código Tributário Nacional também traz garantias de que determinadas ações voltadas ao direito tributário devem ser feitas apenas mediante lei, veja:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.
§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.
§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo.
Saindo um pouco da seara dos códigos e adentrando rapidamente ao mundo da doutrina, FABRETTI conceitua o princípio da legalidade desta forma:
O princípio da legalidade é verdadeira forma de preservação da segurança nas relações jurídicas e encontra-se expressamente disposto como princípio genérico no art. 5° da Magna Carta, projetando-se sobre todo o sistema jurídico. No entanto, ele ressurge transcrito no art. 150, I, da Constituição Federal, como princípio específico tributário, fruto do empenho do legislador constituinte em proteger o contribuinte de excessos advindos da ânsia arrecadatória do Estado, assim expresso: “I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.”. (2014, p. 54).
SABBAG (2011, p. 62) colabora com o seguinte trecho “No plano axiológico, o princípio da legalidade tributária, abrindo-se para a interpretação, apresenta-se carregado de carga valorativa, sendo informado pelos ideais de segurança jurídica e justiça – vetores que não podem ser solapados na seara da tributação.”. (itálico do autor).
Em resumo ao princípio da legalidade MACHADO ensina:
O princípio da legalidade tributária como uma garantia constitucional no contexto dos crimes contra a ordem tributária assume enorme importância, pois é uma garantia tanto contra a cobrança de tributo indevido como especialmente uma garantia contra o arbítrio estatal no exercício do seu poder de punir: Arbítrio que tende a ser praticado, em se tratando de crimes contra a ordem tributária, exatamente para compelir o contribuinte a submeter-se à exigência de tributos indevidos. E como ocorre no estudo das demais garantias constitucionais, seu estudo colocada em questão a própria supremacia da Constituição, como garantia que o sistema jurídico oferece contra o arbítrio estatal, quando este se manifesta pela voz do legislador. (2008, p. 267).
Diante do exposto é possível observar a importância que o princípio da legalidade carrega, pois ele é a base de todo o ordenamento jurídico, desrespeitando este princípio, não só este, se tem o mesmo peso que infringir qualquer preceito legal.
Princípio da anterioridade
De antemão é importante explicar que o exercício financeiro é aquele que a lei determina para que seja feita a arrecadação de impostos, no ordenamento jurídico brasileiro este período é compreendido de 1° de janeiro à 31 de dezembro do mesmo ano, isto é, este período de 12 meses é considerado o exercício financeiro fiscal.
FABRETTI conceitua o princípio da anterioridade da seguinte forma:
Assim, para instituir um tributo ou aumentá-lo para o exercício seguinte, a lei deverá ser publicada até, no máximo, 31 de dezembro do ano anterior. O princípio da anterioridade, ao evitar surpresas com a instituição ou majoração de tributos no curso do exercício financeiro, assegura, ao contribuinte, regras tributárias mais claras e estáveis, e viabiliza através do conhecimento antecipado dos tributos o planejamento econômico e a elisão tributária. (2014, p. 59).
A Constituição da República Federativa do Brasil também garante ao contribuinte a segurança de que no mesmo exercício financeiro não irá ter mudanças que causem prejuízos à renda e patrimônio do contribuinte.
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III - cobrar tributos:
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;
A finalidade deste princípio está em proteger o sujeito passivo, assim afirma ROCHA,veja:
Visa proteger o sujeito passivo do ônus tributário imprevisto ou não planejado, dispondo que a lei gravosa só produza seus efeitos no ano seguinte. De acordo com o art. 34 da Lei n° 4.320/64, o exercício financeiro, no Brasil, corresponde ao ano civil – 1° de janeiro a 31 de dezembro. (2017, p. 103).
Reafirma SABBAG quanto a proteção ao contribuinte “O princípio da anterioridade tributária é inequívoca garantia individual do contribuinte, implicando que sua violação produzirá irremissível vício de inconstitucionalidade. [...]”.
Entretanto este princípio ter algumas exceções para os tributos federais, tais quais, Imposto de Importação, Imposto de Exportação, Imposto sobre Produtos Industrializados, Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, diante da consagração da Constituição da República Federativa do Brasil em seu art. 153 § 1º “É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.”, que tem a intenção de proteger o Brasil de possíveis discussões com outras federações, como por exemplo, guerra de tarifas, evasão de divisas, proteger de um modo geral da economia do Brasil.
Vale ressaltar que para haver as exceções acima citadas, estas somente ocorrem em caráter de emergência, utilizando-se da extrafiscalidade, caso contrário deve ser respeitada a anterioridade de cada exercício financeiro fiscal.
Princípio da irretroatividade
O princípio da irretroatividade em singelas palavras é aquele que protege o direito para que ele não retroaja a determinado tempo, e sim que surta apenas efeitos futuros à instituição da lei que exija determinada obrigação, este princípio tem como principal objetivo fortalecer a segurança jurídica.
Nesta senda é ROCHA ensina:
O que o princípio protege é a relação jurídica, observada no exato momento da ocorrência do fato gerador: a lei regente, aí, torna juridicamente perfeita a relação fisco-sujeito passivo. É por esse motivo que também não se aceita que a redução do tributo (alteração da base de cálculo, alíquota ou qualquer outro elemento que o torne menos gravoso) retroaja. O CTN reflete essa situação, ao preceituar, em seu art. 105, que “a legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes”. (2017, p.100).
A Constituição da República Federativa do Brasil expressa este princípio em seu art. 5°. XXXVI que consagra o seguinte “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada;”, bem como reafirma em seu art. 150, III, a, como pode-se ver:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
III - cobrar tributos:
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;
Entretanto vale ressaltar que no âmbito penal é um pouco diferente, FABRETTI explica:
A exceção dessa regra é em matéria penal, conforme disposto no inciso XL do art. 5° da CF, que dispõe: “a lei penal não retroage, salvo para beneficiar o réu”. Dessa forma a lei que prevê pena mais branda retroage sempre para beneficiar o réu, nos casos em que a lei anterior previa penas mais severas. (2014, p. 58).
Para finalizar o entendimento da irretroatividade, todas as leis só podem produzir efeitos futuros, ou seja, vai ser aplicada a fatos que se realizem após a entrada em vigor de determinada lei, sendo assim não deve retroagir para alcançar fatos já ocorridos em vigência de lei mais antiga.
Princípio da vedação ao confisco
Este princípio está exarado no Livro Constitucional no art. 150, IV que diz o seguinte “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: IV - utilizar tributo com efeito de confisco;”.
O que seria o confisco, uma maneira de restringir os bens do contribuinte, seja renda ou patrimônio de forma punitiva, que venha a absorver grande parte de seus bens.
FABRETTI conceitua:
Em matéria tributária, configura tributo com efeito de confisco aquele que venha a incidir sobre o patrimônio do contribuinte de forma a espoliá-lo no todo ou em parte, atingindo-lhe a propriedade ou a renda, desrespeitando e ferindo a capacidade contributiva desse e levando-o a situação de esgotamento da riqueza tributável. Assim a vedação de tributo com efeito de confisco assegura expressamente limitação constitucional, objetivando impedir que o Estado exproprie, aniquile riqueza ou inviabilize atividade do contribuinte através da tributação, cuja função é a realização do bem comum. O princípio do não confisco busca proteger o indivíduo da fúria arrecadatória do Estado, estabelecendo limites ao sacrifício que o contribuinte deva oferecer aos cofres públicos em favor do interesse coletivo. (2014, p. 60).
Interessante a passagem de SABBAG (2011, p. 230) quanto a este princípio “Por fim, o princípio da vedação ao confisco apresenta-se como uma bússola ao intérprete, no sentido de estabilizar o sistema de limites impostos à avidez fiscal.”.
Em resumo a finalidade do princípio da vedação ao confisco é justamente proibir que os Entes Federativos cobrem tributos de forma excessiva que ultrapassem os limites de renda e patrimônio do contribuinte ao ponto de prejudicar-lhe seu próprio sustento e de sua família, buscando sempre impor limites aos Entes e protegendo os interesses do individual.
Princípio da insignificância
O princípio da insignificância ou da bagatela não tem uma fundamentação legal, entretanto ele caminha com os princípios da razoabilidade, isto é, aplicar à conduta que melhor se encaixe com as exigências da lei o da proporcionalidade, quanto a este princípio ESTEFAM e GONÇALVES explicam:
“[...] a proporcionalidade fora concebida como limite ao poder estatal em face da esfera individual dos particulares; tratava-se de estabelecer uma relação de equilíbrio entre o “meio” e o “fim”, ou seja, entre o objetivo que a norma procurava alcançar e os meios dos quais ela se valia.”. (2015, p.143).
Em síntese o princípio da insignificância tem como propósito o seguinte, PAULSEN colabora:
A insignificância constitui crédito para afastar a persecução penal, por ausência de justa causa, relativamente a condutas que, embora correspondentes à descrição do tipo penal, sejam de tal modo irrelevantes em função da diminuta ofensividade, que sequer afetem o bem protegido pela norma, não atraindo reprovabilidade que exija e justifiquem minimamente, a resposta em nível penal. Trata-se do princípio da intervenção mínima do Estado, segundo o qual o direito penal só deve cuidar das situações graves e relevantes para a coletividade. Reconhece-se ao direito penal função subsidiária, deixando-se de penalizar as condutas típicas quando a lesão ao bem jurídico tutelado pela lei penal mostrar-se irrisória, porquanto, nessa situação, a sanção penal assumiria caráter desproporcional. (2014, p. 426-427).
Ou seja, para que seja aplicado o princípio da insignificância em determinado crime tributário, este crime deve conter quatro vetores para sua insignificância, ESTEFAM e GONÇALVES (2015, p.124) definem os quatro vetores da seguinte forma ausência de periculosidade social da ação, o reduzido grau de reprovabilidade do comportamento, a mínima ofensividade da conduta e a inexpressividade da lesão jurídica provocada.
ESTEFAM e GONÇALVES (2015, p. 124) trazem em sua obra um breve parágrafo sobre a origem do princípio da bagatela “Em sua concepção moderna, o princípio da insignificância ou bagatela foi desenvolvido por Claus Roxin, como meio de aperfeiçoar a tese de Hans Welzel, segundo a qual lesões insignificantes deveriam ser excluídas da seara do Direito Penal.”.
JUNQUEIRA colabora e aprofunda o tema, observa-se:
[...] orienta a irrelevância penal das infrações à pura letra da lei penal que não revelem significativa lesão ou risco de lesão aos bens jurídicos tutelados. Assim ainda que formalmente haja infração penal, materialmente não haverá crime, pois a insignificância da lesão afasta a intervenção penal. (2012, p. 35).
Observado os ensinamentos de ambos doutrinadores, é claramente possível perceber que o princípio da insignificância é aquele que protege determinadas condutas de mera relevância que não devem ter espaço no judiciário, pois se trata de questões mínimas.
Este princípio é universal no direito, sendo assim também é aplicado ao direito tributário, na esfera de crimes contra a ordem tributária, que se vê mais a frente.
ASPECTOS GERAIS DOS CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA, CRIMES EM ESPÉCIE PREVISTOS NOS ARTIGOS 1° E 2° DA LEI N. 8.137/90 E POSSIBILIDADE DE PRISÃO
CONCEITO DE CRIME
Como este artigo é voltado a natureza tributária, sendo seu público alvo profissionais da área tributária e amantes do direito tributário, é essencial fazer breves esclarecimentos acerca do conceito de crime, instituto que será mencionado habitualmente neste desenvolvimento.
Com a finalidade de conceituação básica do que seria o crime propriamente dito o doutrinador NUCCI, explana o conceito material do crime através das seguintes palavras:
É a concepção da sociedade sobre o que pode e deve ser proibido, mediante a aplicação de sanção penal. É, pois, a conduta que ofende um bem juridicamente tutelado, ameaçada de pena. Esse conceito é aberto e informa o legislador sobre as condutas que merecem ser transformadas em tipos penais incriminadores. (2005, p. 145).
Um conceito de crime material de forma mais expressiva pode-se ver pelos doutrinadores MIRABETE e FABBRINI:
[...] “Crime é a conduta humana que lesa ou expõe a perigo um bem jurídico protegido pela lei penal”; “Crime é a ação ou omissão que, a juízo do legislador, contrasta violentamente com valores ou interesses do corpo social, de modo a exigir seja proibida sob ameaça de pena, ou que se considere afastável somente através da sanção penal”; “Crime é qualquer fato do homem, lesivo de um interesse, que possa comprometer as condições de existência, de conservação e de desenvolvimento da sociedade”. (2012, p. 80).
ESTEFAM e GONÇALVES (2015, p. 269), (grifos dos autores) conceituam o crime formal “O conceito formal intenta definir o delito focando em suas consequências jurídicas, isto é, na espécie de sanção cominada.”, isso quer dizer que o crime formal é aquele que praticar terá uma sanção penal pela prática criminosa, como multa, pena restritiva de direitos ou de liberdade, medida de segurança entre outras.
Ainda na visão de MIRABETE e FABBRINI (2012, p. 79), trazem em sua obra um compilado de conceitos formais que clareiam o entendimento acerca do assunto: “Crime é o fato humano contrário à lei”; “Crime é qualquer ação legalmente punível”; “Crime é toda ação ou omissão proibida pela lei sob ameaça de pena”.
TOLEDO expressa a visão do crime analítico:
Substancialmente, o crime é um fato humano que lesa ou expõe a perigo bens jurídicos (jurídico-penais) protegidos. Essa definição é, porém, insuficiente para a dogmática penal, que necessita de outra mais analítica, apta a pôr à mostra os aspectos essenciais ou os elementos estruturais do conceito de crime. E dentre as várias definições analíticas que têm sido propostas por importantes penalistas, parece-nos mais aceitável a que considera as três notas fundamentais do fato-crime, a saber: ação típica (tipicidade), ilícita ou antijurídica (ilicitude) e culpável (culpabilidade). O crime, nessa concepção que adotamos, é, pois, ação típica, ilícita e culpável. (1994, p. 80).
Adotada, portanto a doutrina majoritária, que compreende o crime como fato típico, ilícito e culpável, agora fica claro que tipo de ações e omissões incorrem em crime de modo geral.
Especificamente quanto aos crimes contra a ordem tributária MACHADO faz análise de grande valia, veja:
Realmente, nos crimes contra a ordem tributária, como esta expressão bem o diz, o bem jurídico protegido é a ordem tributária e não o interesse na arrecadação do tributo. A ordem tributária, como bem jurídico protegido pela norma que criminaliza o ilícito tributário, não se confunde com o interesse da Fazenda Pública. A ordem tributária é o conjunto das normas jurídicas concernentes à tributação. É uma ordem jurídica, portanto, e não um contexto de arbítrio. É um conjunto de normas que constituem limites ao poder de tributar e, assim, não pode ser considerado instrumento do interesse exclusivo da Fazenda Pública como parte nas relações de tributação. (2008, p. 23).
O crime no direito tributário é observado sob duas óticas, sendo que ambas se complementam, apesar de serem distintas, observa-se a seguir os institutos do Direito Tributário Penal e Direito Penal Tributário que se vê a seguir sua distinção.
DIFERENÇAS ENTRE DIREITO TRIBUTÁRIO PENAL E DIREITO PENAL TRIBUTÁRIO
Quando tratar-se de crimes contra a ordem tributária, a norma a ser aplicada aos casos concretos deve ser aquela contida no Direito Tributário, amparada pelo Direito Penal, ou seja, Direito Penal Tributário e Direito Tributário Penal, que tratam de esferas diferentes, porém parecidas e complementares uma da outra.
Neste tópico é importante trazer o conceito de ato ilícito constante no Código Civil Brasileiro no art. 187 “Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes.”.
Segundo ANDREAS (2002, p. 13) expõe “Porém, a finalidade principal do Direito Penal é a defesa de bens jurídicos contra lesões decorrentes de determinados comportamentos, ou seja, não busca diretamente a reparação de um dano anteriormente ocorrido, mas evitar que aquele ocorra.”.
Observado o ensinamento do doutrinador supracitado, denota-se que o Direito Penal tem por finalidade evitar que o ocorra o crime, e caso ocorra a prática da ação ilícita, o agente praticante deve ser punido dentro dos moldes da lei que compete ao caso concreto, neste caso trata-se de responsabilidade subjetiva, portanto depende da existência de dolo ou culpa para que seja aplicada as penas restritivas de direito e restritivas de liberdade.
Vale lembrar que nos crimes contra a ordem tributária é reconhecida apenas a existência de crime de forma dolosa, ou seja, o agente tem a intenção da prática ilícita, não se admitindo, portanto, forma culposa, sendo casos de imprudência, imperícia e negligência.
É importante constar a posição do entendimento de ANDRADE FILHO (2004, p.134) acerca desta temática ”com efeito, vimos, nos crimes contra a ordem tributária requer-se a figura do dolo específico, traduzido pelo querer a ação omissiva ou comissiva, para suprimir ou reduzir tributo, contribuição social e qualquer acessório”.
Já ao falar de Direito Tributário Penal, trata-se de sanções administrativas, de responsabilidade objetiva, ou seja, independe da comprovação do dolo ou culpa, exige-se apenas o nexo de causalidade entre a conduta e o sujeito ativo, no caso os Estados, Municípios e o Distrito Federal, sendo assim a simples prática da conduta incorrerá em punição administrativa ao sujeito passivo.
Para aclarar o sentido de Direito Tributário Penal COSTA ensina:
As condutas criminais de cunho tributário devem merecer especial atenção do legislador para que não sejam criminalizados atos e omissões que caracterizem meras contravenções tributárias, quando ocorreria patente inconstitucionalidade, uma vez que a Constituição da República de 1988 consagra a garantia da inexistência de prisão por dívida, pois o não pagamento puro e simples de um tributo não incide nas sanções penais tributárias, e se alguma lei assim dispuser é provável que incida em vício de inconstitucionalidade. [...] (2003, p. 29).
Observa-se o disposto no Código Tributário Nacional em seu art. 136 “Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.”.
Neste mesmo sentido vale explorar os ensinamentos do Código Civil Brasileiro, observa-se a letra de lei trazida no art. 927:
Art. 927. Aquele que, por ato ilícito causar dano a outrem, fica obrigado a repará-lo. Parágrafo único. Haverá obrigação de reparar o dano, independentemente de culpa, nos casos especificados em lei, ou quando a atividade normalmente desenvolvida pelo autor do dano implicar, por sua natureza, risco para os direitos de outrem.
As penas aplicáveis aos casos pertinentes ao Direito Tributário Penal são punições administrativas, como multas, enquanto que as penas atinentes ao Direito Penal Tributário tratam de penas restritivas de direito e de liberdade.
Em síntese a diferenciação entre um instituto e outro ANDRADE FILHO (2004, p. 36) ensina “A infração apenas tributária constitui objeto do Direito Tributário Penal, enquanto que o ilícito tributário tipificado como fato punível vem a ser objeto do Direito Penal Tributário.”.
Conforme visto na doutrina de ANDRADE FILHO (2004, p. 36), o Direito Penal Tributário é instituto do Direito Penal, bem como, o Direito Tributário Penal é intrínseco ao Direito Tributário, ou seja, diz respeito às infrações administrativas passíveis de penalização com multa.
CRIMES EM ESPÉCIE PREVISTOS NOS ARTS. 1° E 2° DA LEI N. 8.137/90
Os crimes contra a ordem tributária são tratados de forma minuciosa por lei específica, Lei n. 8.137/90, que define os crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações de consumo, assim como trata de outras providências.
Na referida lei é elencado nos art. 1° e 2° cada espécie de crime tributário, veja os crimes dispostos no caput e parágrafo único art. 1° da Lei n. 8.137/90 e a seguir seus incisos:
Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:
Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.
Parágrafo único. A falta de atendimento da exigência da autoridade, no prazo de 10 (dez) dias, que poderá ser convertido em horas em razão da maior ou menor complexidade da matéria ou da dificuldade quanto ao atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no inciso V.
I - Omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
Este crime consiste em síntese na omissão de informação e prestação de informações não verdadeiras ao fisco, que não confere com a realidade que o agente conhece, este tipo penal é uma forma de sonegação fiscal previsto no art. 1°, I da Lei n. 4.729/65.
ANDRADE FILHO (2004, p. 134) ensina “Portanto, para que se verifique o enquadramento de qualquer omissão de informação como crime é necessário antes verificar se a mesma decorre do intento deliberado de frustrar ou postergar o surgimento da obrigação tributária.”.
Para que este crime seja caracterizado EISELE ajuda:
Para se caracterizar a conduta omissiva em sua relevância penal, indispensável se faz, no caso, que o agente, além de ter legalmente prevista a obrigação de informar à autoridade fiscal, possua os dados objeto da informação, pois caso não tenha conhecimento dos mesmo, o fato não é culpável pela inexigibilidade de conduta diversa. (1998, p. 128).
Em resumo para ocorrer este criem o agente possui as informações verdadeiras, mas declara outras, alteradas, com o intuito de não pagar ou pagar o valor a menor do tributo ou contribuição social que deve.
II - Fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
Este crime também é uma forma de sonegação fiscal conforme preza o art. 1°, II da Lei n. 4.729/65 e está intimamente ligado a falsidade ideológica ou documental com a finalidade de abrandar ilegalmente o recolhimento do tributo.
Sendo que a simples falsidade ideológica, ou seja, inserir elementos inexatos ou omitir operação não é suficiente para incorrer neste crime, pois depende de que o agente tenha usado isto para fraudar a fiscalização tributária.
Para melhor exemplificar quando deve ser aplicada a lei penal ANDRADE FILHO acrescenta:
Assim, somente estão abrangidas pelo tipo penal as condutas que acarretem a supressão ou redução de tributo ou contribuição social decorrente da inserção de elementos inexatos, quando concorre para esta inexatidão, ou omissão de operação de qualquer natureza em livro fiscal, o ato deliberado do agente, ou que tenha sido por ele engendrado, ou, nos casos em que a inexatidão tiver sido produzida por terceiros, sirva para beneficiar o agente ou a pessoa jurídica, nos casos em que esta é o sujeito passivo da obrigação tributária. (2004, p. 135).
Entretanto como já visto em item acima, os crimes contra a ordem tributária afastam as sanções penais se a diminuição do recolhimento do tributo tenha ocorrido de forma culposa, ou seja, sem a intenção de lesar o Estado.
EISELE (1998, p. 130) conceitua fraude “A fraude, no caso, consiste na simulação da realidade, distorcendo ou ocultando fatos, de modo a causar, no sujeito destinatário das informações, uma falsa ideia acerca da realidade.”.
O mesmo doutrinador continua a explorar o tipo penal:
Inserir elementos é a conduta comissiva de apor, anotar, descrever, redigir, consignar informações acerca de fatos, em documento ou livro, que indiquem sua ocorrência, ou não, ou suas características, como circunstâncias de tempo, modo, local, sujeito e conteúdo, abrangendo quantidade, natureza, valor etc. A inexatidão significa a contradição entre o real e o consignado, caracterizando a essência da simulação. (1998, p. 130).
III - Falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável;
Neste crime também há o enquadramento na lei de sonegação fiscal n. 4.729/65 em seu art. 1° inciso III, há também possibilidade de tratar-se de falsidade ideológica, no caso de o documento ser preparado pelo contribuinte e por vontade própria fazer constar declaração falsa, um exemplo fácil de visualizar é a declaração de imposto de renda, ou falsidade material que se caracteriza pela intenção de fraudar o sistema tributário, se demonstra após a elaboração da documentação fiscal.
EISELE colabora na compreensão deste tipo penal:
Falsificação é a reprodução indevida do objeto, de modo a imitar suas características para a elaboração de outro objeto que se passe pelo original. [...]. Alteração é a modificação das condições ou características de um objeto consistindo em substituições, acréscimos ou supressões, com ou sem rasuras, transformando o conteúdo inicialmente autêntico do objeto.
Observa-se que trata de meio fraudulento de alterar documentos relativos a operações tributárias para conseguir suprimir ou reduzir qualquer espécie de tributo devido, FERREIRA (1996, p. 67) expõe um exemplo de fraude “Por fim a “nota fria”, que consiste na emissão de uma nota, na verdade não correspondente a qualquer venda ou prestação de serviços, visando o aumento dos custos.”.
IV - Elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber ser falso ou inexato;
Este crime descreve condutas já englobadas por outros incisos deste artigo, bem como, este tipo penal prevê falsidade ideológica, falsidade material e uso de documento falso, ANDRADE FILHO foca na elaboração, fornecimento e emissão de documento inverídico, observe sua definição:
Por outro lado, elaborar, fornecer ou emitir documento falso ou inexato compreende a conduta de todo aquele que tenha de algum modo contribuído para a falsificação ideológica, ou material, do documento utilizado para suprimir ou reduzir tributo ou contribuição social. Considerando que a figura típica requer o intuito deliberado de perpetrar a supressão ou redução de tributo ou contribuição, não estão abrangidas as condutas daqueles que tenham participado da confecção do documento falso, de boa-fé, ou supondo a licitude de sua conduta. (2004, p. 138).
Para maior esclarecimento FERREIRA colabora:
O elemento subjeito, o dolo, consiste na vontade livre de elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato fazer uso do documento. Exige-se, ainda, como nos demais tipos, um especial fim de agir, expresso na vontade de utilizar o documento falso com o fim de suprimir ou reduzir o tributo, contribuição social ou qualquer acessório. (1996, p. 71).
Em suma, aquele que participou de boa-fé da confecção do documento fiscal ou quem elaborou documento com base em informações desleais e posteriormente este documento fora utilizado para ludibriar a lei tributária não podem ser acusados pela prática de crime, porém aquele que mesmo sem participar da confecção sabe do documento falso ou não confere e legitimidade dele corre o risco de incorrer no tipo penal.
FERREIRA (1996, p. 71) finaliza “Em todos os casos, o documento falsificado deve ser capaz de enganar e de causar supressão ou redução do tributo, contribuição social ou qualquer acessório”.
V - Negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação;
Como se sabe para que haja a penalização do crime contra a ordem tributária é necessário que haja dolo, neste caso o bem jurídico protegido não é a propriedade e sim a ordem tributária, EISELE complementa:
Trata-se da forma de evasão fiscal mais comum, consistente na falta de emissão de nota fiscal, em face de operação comercial, decorrendo de tal a falta de registro da operação nos livros comerciais e o não pagamento do ônus tributário incidente sobre a operação, que resta assim escamoteada ao fisco. (1998, p. 137).
O doutrinador ANDRADE FILHO colabora com a seguinte informação:
Trata-se de hipótese em que a infração pode configurar-se tanto em relação ao não-atendimento de exigência que estivesse anteriormente prevista na legislação tributária, como em relação àquelas que dizem respeito à escrituração de livros e documentos fiscais, à manutenção de arquivos magnéticos sobre a escrita fiscal etc.; trata-se também das exigências que tenham sido formuladas, por escrito, pela autoridade fiscal e que digam respeito a operações do fiscalizado e não protegidas por sigilo legal. (2004, p. 140).
Vale ressaltar que é claro que a autoridade fiscal não pode exigir documentação ou informação diferente da descrita na legislação, bem como, se o contribuinte tiver motivo justificável para a negativa de fornecer documento fiscal, assim o dolo será suprimido e a conduta não incorrerá em crime contra a ordem tributária.
Exposto os crimes elencados no art. 1° da Lei 8.137/90, veja o caput do art. 2° “Constitui crime da mesma natureza:”, a seguir os crimes constantes nos incisos do referido artigo:
I - Fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo;
Este tipo penal já é bem semelhante ao tipo do art. 1°, inciso I, da Lei n. 4.729/65 e também com o art. 1°, inciso I, da própria lei em questão Lei 8.137/90, porém neste artigo está tipificado de forma um pouco diferente e mais abrangente.
CORRÊA (1994, p. 161) salienta quanto ao objetivo deste tipo penal “A objetividade jurídica deste tipo é também a de criminalizar a sonegação de impostos, mediante manobras que permitam ao sujeito passivo de uma obrigação tributária eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos.”.
No caso de o agente praticar o crime previsto no art. 1°, inciso I da Lei n. 8.137/90, sem atingir o resultado da evasão tributária, a conduta praticada incorrerá no crime do art. 2°, inciso I da mesma lei, pois este, trata-se de crime formal, nesse sentido EISELE colabora:
É crime formal, ou seja, que consuma-se independentemente de qualquer resultado naturalístico, ou proveito para o agente, assim como prejuízo econômico para a vítima, que no caso é o fisco. Portanto ainda que o ardil empregado na fraude seja grosseiro, como no caso da falsificação com qualidade insuficiente para iludir a vítima, a conduta é típica, pois independe do resultado. (1998, p. 149).
II - Deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos;
Este crime representa e desune todos os moldes de equiparação da apropriação indébita, este tipo penal tem muita divergência doutrinária, uns dizem até que trata-se de inconstitucionalidade, por questões de prisão civil prevista no art. 5°, LXVII da Constituição da República Federativa do Brasil, e da prisão por dívida tributária, entretanto este tema será tratado mais a frente.
ANDRADE FILHO fez um capítulo extenso em seu livro e trata de diversas controvérsias entre doutrinas, jurisprudências, leis, decretos e afins, entretanto este não é o foco do artigo, porém pode-se extrair-se de sua obra o seguinte:
Ademais, vimos, a Lei 8.137/90 abandonou a equiparação da omissão de recolhimento à apropriação indébita, erigindo como crime conduta diversa, bastando para que seja reprovável que haja o desconto ou a cobrança de tributo ou contribuição e que esse não seja repassado aos cofres públicos no prazo legal. (2004, p. 145).
Trata-se de crime omissivo doloso, ou seja, o agente responsável, no caso quem faz o desconto de tributos do contribuinte, como empresa empregadora, por exemplo, deixa de recolher obrigação tributária por vontade própria e consciente, tendo a intenção da prática, do crime, sendo assim o contribuinte é tão vítima quanto o Estado que deixa de receber a importância nos cofres públicos, assim diz FERREIRA (1996, p 91) “O contribuinte, por sofrer o desconto do valor correspondente ao tributo ou contribuição social, figura, ao lado da sociedade e do Estado, como vítima do crime”.
III - Exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário, percentagem sobre parcela dedutível ou deduzida de imposto ou contribuição como incentivo fiscal;
Este crime é outra modalidade de sonegação fiscal previsto também no art. 1°, V da Lei n. 4.729/65, inicialmente cumpre esclarecer o que significa incentivo fiscal, essa terminologia está prevista pela Constituição da República Federativa do Brasil:
Art. 151. É vedado à União:
I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País;
O incentivo fiscal tem a finalidade de oferecer equilíbrio do desenvolvimento econômico da sociedade em todo o território nacional, entre as diferentes regiões.
Este crime nada mais é o agente que exigi parte do incentivo fiscal que determinado contribuinte recebe, no linguajar popular “propina”.
EISELE aduz sobre o assunto:
Como o incentivo fiscal é uma liberalidade que o Estado faz, condicionada a uma finalidade, o desvio de seu objeto implica enriquecimento ilícito do particular em detrimento da coletividade, que não recebe a receita a que tem direito e, tampouco o investimento ao qual aquela deveria, alternativamente, ser revertido. (1998, p. 171).
CORRÊA (1994, p. 185) exterioriza “Criminaliza o Fato de se desviarem importâncias, que não são levadas aos cofres públicos, mas aos de empresas, sob a forma de incentivos fiscais.”.
Em resumo é o crime prevê a conduta de enriquecimento ilícito do agente em desfavor do Estado.
IV - Deixar de aplicar ou aplicar em desacordo com o estatuído, incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou entendida de desenvolvimento;
Trata-se de contribuinte que anda em desacordo com o que fora pactuado para que ele receba o incentivo fiscal, EISELE (1998, p. 176) ensina “O incentivo fiscal é um benefício estabelecido com vistas a uma finalidade determinada, qual seja, o fomento de atividade específica, ou investimento em região discriminada”.
Entretanto não alcança situações que sejam alheias a vontade do contribuinte ANDRADE FILHO traz um exemplo:
Assim, se determinado contribuinte recebe incentivos fiscais, comprometendo-se a exportar determinada quantidade de produtos e não consegue cumprir seu compromisso em decorrência de mudanças na política econômica que inviabilizem as exportações, não há dolo e, portanto, não há o que punir. (2004, p. 148).
É fundamental que o valor a título de incentivo fiscal seja em sua integralidade aplicado na atividade que deu fundamento a concessão do incentivo. EISELE (1998, p. 176) colabora “Trata-se de crime de dano, ou material, cujo resultado consiste no desvio do dinheiro público de sua destinação específica, independentemente da avaliação de mérito quanto à oportunidade e conveniência do destino conferido ao dinheiro”.
O mesmo doutrinador afirma que trata-se de crime instantâneo, com efeitos permanentes, sendo que sua realização se dá em momento determinado. A modalidade omissiva trata-se de deixar de fazer, no caso deixar passar o prazo para investir e comissiva é a aplicação irregular. É um crime próprio, devido ao fato que somente pode ser praticado pelo agente que recebeu valores a título de incentivo fiscal.
V - Utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo possuir informação contábil diversa da que deve ser fornecida à Fazenda Pública;
Este crime trata da utilização ou divulgação de programas que permita alterar dados informações com o intuito de suprimir ou reduzir o recolhimento de tributo devido, iludindo a Fazenda, este crime atinge também aquele que torna público, facilita e faz com que o programa seja atrativo a um numero indeterminado de pessoas, assim entende FERREIRA (1996, p. 100).
O autor ANDRADE FILHO colabora:
Assim somente haverá crime contra a ordem tributária se o sujeito passivo da obrigação tributária utilizar programa de processamento de dados que lhe permita possuir informação diversa daquela que deve ser fornecida à fiscalização, caso o mesmo se constitua no meio utilizado para perpetrar a supressão ou redução de tributos ou contribuição social, mas, em tais circunstâncias, o crime é outro. (2004, p. 148).
Neste crime não se exige resultado para que ele seja configurado pois a mera conduta já gera sua consumação, bem como, não exige-se que seja o próprio contribuinte o sujeito ativo, pode ser qualquer pessoa que use ou popularize os dados.
Vale lembrar que o propósito deste artigo está voltado apenas aos crimes previstos na Lei n. 8.137/90, entretanto há lei própria que trata sobre a definição e demais providências do crime de sonegação fiscal, Lei n. 4.729/65 conforme visto neste tópico. Visto os crimes em espécie elencados nos arts. 1° e 2° da Lei n. 8.137/90, veja a seguir as possibilidades de prisão por crimes cometidos contra a ordem tributária.
DA PRISÃO POR PRÁTICA DE CRIME TRIBUTÁRIO
Em destaque vale lembrar que a prisão por prática de crime contra a ordem tributária não se trata de prisão civil por dívida, a qual é vedada pelo art. 5°, inciso LXVII da Constituição da República Federativa do Brasil “LXVII - não haverá prisão civil por dívida, salvo a do responsável pelo inadimplemento voluntário e inescusável de obrigação alimentícia e a do depositário infiel;”.
A prisão em questão é a que se refere no Código Tributário Nacional:
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Art. 137. A responsabilidade é pessoal ao agente:
I - quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo quando praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito;
Na seara do direito penal tributário a prisão é vista como uma medida provisória até que seja decretada a sentença condenatória.
Normalmente os crimes contra a ordem tributária têm conexões com outros crimes previstos no código penal, como por exemplo lavagem de dinheiro, contrabando, formação de quadrilha entre outros, por isso é tão comum a decretação da prisão preventiva, temporária ou provisória a pedido dos órgãos competentes.
Até porque quando se trata de crime tributário isoladamente é possível a extinção da punibilidade pelo pagamento do débito, extinguindo-se o crédito extingui-se a infração tributária, conforme dispõe o Código Tributário Nacional “ Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I - o pagamento;”.
ABRÃO trata esta questão da extinção da punibilidade nos casos em que o único crime praticado tenha sido de caráter tributário:
O lineamento específico da prisão no processo criminal tributário tem ainda repercussão no aspecto do pagamento do tributo, ou seja, se lhe convier e tiver recursos, sendo crime único, o recolhimento do valor acarretará a extinção da punibilidade, e trará o reflexo de soltura imediatamente do preso. (2009, p. 101).
Entretanto se houver o concurso de outros crimes, tipificados pelo código penal o pagamento do tributo não extinguirá a punibilidade, no máximo em hipótese conseguiria uma atenuante no prosseguimento normal dos demais crimes praticados.
ANÁLISE DA APLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA INSIGNIFICÂNCIA NOS CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA
Para que haja a efetiva aplicação do direito penal nos casos de crimes contra a ordem tributária é necessário haver um parâmetro acerca do quantum, pode-se observar na jurisprudência dominante que há um mínimo necessário para que seja incorrido como crime, neste caso é possível observar a aplicabilidade do princípio da insignificância intrinsecamente.
Para maior compreensão a respeito da temática o STJ se posiciona da seguinte forma:
RECURSO ESPECIAL. PENAL E PROCESSO PENAL. CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA. INSIGNIFICÂNCIA. PARÂMETRO. DEZ MIL REAIS. INCLUSÃO DE JUROS E MULTA. DESCABIMENTO. 1. Definindo o parâmetro de quantia irrisória para fins de aplicação do princípio da insignificância em sede de descaminho, a Terceira Seção deste Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial Representativo de Controvérsia nº 1.112.748/TO, pacificou o entendimento no sentido de que o valor do tributo elidido a ser objetivamente considerado é aquele de R$ 10.000,00 (dez mil reais) previsto no artigo 20 da Lei nº 10.522/02, parâmetro que vem sendo utilizado para fins de aplicação do princípio da insignificância nos crimes contra a ordem tributária em geral. 2. A consideração, na esfera criminal, dos juros e da multa em acréscimo ao valor do tributo sonegado, para além de extrapolar o âmbito do tipo penal implicaria em punição em cascata, ou seja, na aplicação da reprimenda penal sobre a punição administrativa anteriormente aplicada, o que não se confunde com a admitida dupla punição pelo mesmo fato em esferas diversas, dada a autonomia entre elas. 3. O valor a ser considerado para fins de aplicação do princípio da insignificância é aquele fixado no momento da consumação do crime, vale dizer, da constituição definitiva do crédito tributário, e não aquele posteriormente alcançado com a inclusão de juros e multa por ocasião da inscrição desse crédito na dívida ativa. 4. Recurso improvido. (Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial nº 1306425. Data da publicação: 01/07/2014).
Lei n. 10.522/02 consagra em seu art. 20° o valor de R$ 10.000,00 (dez mil reais) para fins da aplicabilidade do princípio da insignificância, redação alterada pela Lei n. 11.033/04.
Art. 20. Serão arquivados, sem baixa na distribuição, mediante requerimento do Procurador da Fazenda Nacional, os autos das execuções fiscais de débitos inscritos como Dívida Ativa da União pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional ou por ela cobrados, de valor consolidado igual ou inferior a R$ 10.000,00 (dez mil reais).
É importante trazer a baila, para fins de conhecimento, pois em nada altera o cabimento do princípio da insignificância nas infrações penais tributárias apenas com a divergência de entendimentos, o Supremo Tribunal Federal diverge do entendimento do Superior Tribunal de Justiça, observa-se a posição do STF:
EMENTA HABEAS CORPUS. DIREITO PENAL. DESCAMINHO. VALOR INFERIOR AO ESTIPULADO PELO ART. 20 DA LEI 10.522/2002. PORTARIAS 75 E 130/2012 DO MINISTÉRIO DA FAZENDA. PRINCÍPIO DA INSIGNIFICÂNCIA. APLICABILIDADE. ORDEM CONCEDIDA. 1. A pertinência do princípio da insignificância deve ser avaliada considerando-se todos os aspectos relevantes da conduta imputada. 2. Para crimes de descaminho, considera-se, para a avaliação da insignificância, o patamar de R$ 20.000,00, previsto no art 20 da Lei n.º 10.522/2002, atualizado pelas Portarias 75 e 130/2012 do Ministério da Fazenda. Precedentes. 3. Na espécie, aplica-se o princípio da insignificância, pois o descaminho envolveu elisão de tributos federais que perfazem quantia inferior ao previsto no referido diploma legal. 4. Ordem concedida. (Supremo Tribunal Federal. Habeas Corpus n° 120617. Data da publicação: 20/02/2014).
Entretanto PAULSEN confirma que o entendimento pacificado é o do STJ, veja:
O art. 20 da Lei 10.522, com redação da Lei 11.033/04, dispõe no sentido de que: “Serão arquivados, sem baixa na distribuição, mediante requerimento do procurador da Fazenda nacional, os autos das execuções fiscais de débitos inscritos como Dívida Ativa da União pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional ou por ela cobrados, de valor consolidado igual ou inferior a R$ 10.000,00 (dez mil reais)”. A Portaria n° 45/2012 ampliou esse patamar para R$ 20.000,00 (vinte mil reais), mas o STJ firmou posição no sentido de que a insignificância deve continuar a ser verificada segundo o patamar de R$ 10.000,00 estabelecido por lei. (2014, p. 428). (grifo do autor).
Ainda assim para que haja a possibilidade da aplicação do princípio da insignificância nos crimes praticados contra a ordem tributária é necessário que esteja presente alguns requisitos na conduta do agente.
Tais requisitos PAULSEN colabora:
Para a incidência do princípio da insignificância, o Supremo Tribunal Federal entende que, além do valor material do objeto do crime, devem estar presentes, de forma concomitante, os seguintes requisitos: a) conduta minimamente ofensiva; b) ausência de periculosidade social da ação; c) reduzido grau de reprovabilidade do comportamento e d) lesão jurídica inexpressiva (HC 115319, Relator Min. Ricardo Lewandowski, Segunda Turma, julgado em 04/06/2013, processo eletrônico DJe-114 Divulg 14-06-2013 public 17-062013). (2014, p. 427). (grifo do autor).
Observa-se que nos tribunais já é pacificado o entendimento acerca da insignificância nos crimes contra a ordem tributária de valores ínfimos, veja algumas decisões:
Entendimento do Tribunal de Justiça de São Paulo:
Ementa: Recurso em sentido estrito - Recebimento da denúncia por crimes contra a ordem tributária (sonegação de ICMS) e contra a ordem econômica (adulteração de combustível) - Artigo Io, II c.c. artigo 11 , da Lei nº 8.137 /90 e artigo 1% I, da Lei nº 8.176 /91 -Absolvição sumária nos termos do artigo 397 , III , do CPP , por aplicação do principio da insignificância, tendo em vista leis federais e estaduais que propõem o arquivamento de execuções finais cujos débitos sejam inferiores a dez mil reais - Conhecimento do recurso como apelação, face ao princípio da fungibilidade ? Inadmissibilidade de aplicação do princípio da insignificância, a uma porque a faculdade de a Fazenda não executar o débito não interfere na esfera criminal e, a duas, porque a dívida extrapola aquele valor, considerando-se que o montante devido engloba o tributo, a multa imposta e juros - Recurso provido para reformar a decisão atacada, devendo o processo criminal ter seguimento quanto ao crime tributário, anotando- se que, nada referindo a decisão quanto ao crime contra a ordem econômica, de se concluir que permaneceu o recebimento da denúncia e o prosseguimento da ação penal também referente a este delito. (Tribunal de justiça de São Paulo. Recurso em Sentido Estrito n° 0006953-15.2009.8.26.0050. Data da publicação: 04/02/2013). (grifo original).
Entendimento do Tribunal Regional Federal da 5ª Região:
Ementa: PENAL E PROCESSUAL PENAL. HABEAS CORPUS. AÇÃO PENAL. CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA (ART. 1º , I , DA LEI Nº 8.137 /90). VALOR DO TRIBUTO DEVIDO AO FISCO NO MONTANTE DE R$ 2.737,15. PRINCÍPIO DA INSIGNIFICÂNCIA. CONFIGURADO. TRANCAMENTO DA AÇÃO PENAL. POSSIBILIDADE. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDE DO ARTIGO 2º DA LEI Nº 8.137 /90. PREJUDICIALIDADE. CONCESSÃO DA ORDEM DE HABEAS CORPUS. 1.Regra já consolidada pela Suprema Corte, com relação ao crime de descaminho, que entende que o princípio da insignificância deve ser aplicado quando o valor do tributo sonegado for inferior a R$10.000,00 (dez mil reais), limite este estabelecido no artigo 20 da Lei 10.522 /02, na redação conferida pela Lei 11.033 /04, para o arquivamento de execuções fiscais. 2. Consoante a denúncia, a conduta em tese perpetrada pela paciente importou numa dívida tributária no valor de R$ 2.737,15 (dois mil e setecentos e trinta e sete reais e quinze centavos). 3 - Julgados desta Corte, incluindo um desta Egrégia Quarta Turma, concluindo pela aplicação do principio da insignificância, quando a sonegação for inferior aos R$10.000.00. (RECURSO EM SENTIDO ESTRITO Nº 1340-PE (2008.83.00.014104-4 - RELATORA : Des. Federal MARGARIDA CANTARELLI; HC4935/AL - Des. Federal Francisco Wildo - Segunda Turma- Segunda Turma - DJe 14/03/2013,p. 331). 4. Principio da bagatela configurado. 5. Pedido de inconstitucionalidade do artigo 2º da Lei nº 8.137 /90 prejudicado. 6. Ordem de Habeas Corpus concedida. (Tribunal Regional Federal da 5ª Região. Habeas Corpus n° 67132420144050000. Data da publicação: 24/07/2014). (grifo original).
Entendimento do Tribunal Regional Federal da 2ª Região:
PENAL. ARTIGO 293, § 1o, INCISO, III, ALÍNEA “B”, DO CÓDIGO PENAL. BEM JURÍDICO TUTELADO. ORDEM TRIBUTÁRIA. APLICABILIDADE DO PRINCIPIO DA INSIGNIFICÂNCIA. EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE. PAGAMENTO INTEGRAL DO TRIBUTO.
1. O bem juridicamente tutelado pela norma penal em comento (art. 293, § 1o, inciso III, alínea b, do CP), embora erroneamente inserido nos delitos contra a fé pública, é exatamente o mesmo dos crimes contra a ordem tributária.
2. Não se pode analisar uma conduta delituosa apenas levando-se em conta a classificação que lhe foi dada pelo legislador e sua inserção em determinado grupo de tipos penais (função sistemática do bem jurídico), olvidando-se de sua verdadeira finalidade e alcance (função teleológica ou interpretativa do bem jurídico).
3. A jurisprudência tem excluído a tipicidade de crimes desta natureza nas hipóteses em que o próprio Estado expressou o seu desinteresse pela cobrança dos tributos, pois, a despeito da conduta se adequar formalmente à norma incriminadora, não chega a afetar o bem jurídico tutelado, em razão da inexpressividade da lesão provocada, que, in casu, se constitui no valor do tributo incidente sobre as mercadorias apreendidas e que deixou de ser recolhido.
4. Curvando-me ao posicionamento adotado pelos Tribunais Superiores e visando dar a mesma efetividade à Lei nº 11.672/2008, passo a considerar o limite de R$ 10.000,00 (dez mil reais) para efeito de adoção do princípio da insignificância.
5. As mercadorias apreendidas foram avaliadas em R$ 1.368,00 (um mil e trezentos e sessenta e oito reais e o tributo apurado foi de R$ 273,60 (duzentos e setenta e três reais e sessenta centavos), não havendo óbice à adoção do princípio da insignificância.
6. Tendo os apelados efetuado o pagamento integral do tributo, deve ser extinta a punibilidade do mesmo nos termos do artigo 9o, § 2o, da Lei nº 10.684/2003. 7. Recurso não provido. (Tribunal Regional Federal da 2° Região. Apelação Criminal n° 200950010021266. Data da publicação: 06/05/2010).
Diante do demonstrado, é facilmente possível perceber a efetividade da incidência do princípio da insignificância nos crimes contra a ordem tributária, mesmo que haja entendimentos diferentes acerca do valor, é possível o cabimento do princípio da insignificância nos crimes contra a ordem tributária, desde que a prática esteja dentro dos requisitos exigidos e não exceda o valor de R$ 10.000,00 (dez mil reais).
CONSIDERAÇÕES FINAIS
No presente artigo fora visto a importância que os princípios que têm para o direito de modo geral, e sem dúvidas para o direito tributário, sendo que seu conceito está intimamente ligado a influencia que princípios tem sobre o direito tributário, que nada mais é um conjunto de princípios e normas que regulam o sistema tributário nacional, a relação entre o Estado e o contribuinte.
Os princípios constitucionais ligados intimamente ao direito tributário trabalhados neste artigo foram escolhidos de forma minuciosa, buscando sua relevância para o direito tributário, bem como, para os crimes contra a ordem tributária, como o da legalidade, irretroatividade, anterioridade, vedação ao confisco e principalmente o princípio da insignificância.
Fora essencial para o deslinde da pesquisa a conceituação de crime no âmbito penal, que é a conduta humana que lesa um bem jurídico protegido, bem como, a apresentação das diferenças gritantes existente entre o Direito Penal Tributário que é ligado ao direito penal em si, aplicando-se todo o processo penal nos crimes praticados contra a ordem tributária da Lei n. 8.137/90 visto exaustivamente um a um, e o Direito Tributário Penal que são aplicadas sanções administrativas, como multa, nas infrações cometidas unicamente no âmbito tributário, sendo que efetuado o pagamento da importância devida extingue-se a punibilidade da infração cometida.
Verificou-se também a possibilidade de prisão pela prática de crimes contra a ordem tributária, o que é perfeitamente possível, veja bem, não trata-se de prisão civil por dívida, a qual é vedada pela Constituição da República Federativa do Brasil, entretanto para a prisão por crime contra a ordem tributária ocorrer é porque normalmente o crime praticamente não é unicamente na seara tributária, e sim há um concurso de crimes do Código Penal praticados juntamente com o crime tributário, até porque como visto, o crime tributário extingue-se com o pagamento do tributo devido.
Por último, porém não menos importante, após a devida análise feita sobre os casos já julgados por variados tribunais e observado os entendimentos do Superior Tribunal de Justiça e o Supremo Tribunal Federal, ficou claramente demonstrado que o princípio da insignificância é perfeitamente aplicável aos crimes contra a ordem tributária, desde que não extrapole a quantia de R$ 10.000,00 (dez mil reais), valor este fixado pelo entendimento pacificado do Superior Tribunal de Justiça e pelo art. 20 da Lei n. 10.522/02 com redação alterada pela Lei n. 11.033/04, bem como, o crime praticado deve estar dentro de alguns requisitos para que seja extinta a punibilidade em razão do princípio da insignificância.
Os requisitos que acompanham o princípio da insignificância são a conduta minimamente ofensiva, ausência de periculosidade social da ação, reduzido grau de reprovabilidade do comportamento e lesão jurídica inexpressiva.
Assim resta demonstrado que o princípio da insignificância tem sido pacificamente aceito pelos tribunais desde que estejam presentes os requisitos supramencionados e não exceda a quantia de R$ 10.000,00 (dez mil reais).
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